Abgrenzung von Geldleistung und Sachbezug

Seit 2020 gelten neue Vorgaben zur Abgrenzung zwischen Geldleistung und Sachbezug, zu denen das Bundesfinanzministerium jetzt insbesondere zu Gutscheinen viele Fragen beantwortet.

Für Sach­be­zü­ge gibt es bestimm­te Steu­er­be­frei­ungs­re­ge­lun­gen und Mög­lich­kei­ten zur Pau­schal­ver­steue­rung, wes­halb vie­le Arbeit­ge­ber Sach­leis­tun­gen und Prä­mi­en­pro­gram­me oft auch zur Mit­ar­bei­ter­mo­ti­va­ti­on oder Net­to­lohn­op­ti­mie­rung nut­zen. Vor allem die monat­li­che Frei­gren­ze für Sach­be­zü­ge von 44 Euro (ab dem 1. Janu­ar 2022 50 Euro) wird ger­ne aus­ge­schöpft. Die Popu­la­ri­tät sol­cher Leis­tun­gen ver­bun­den mit steu­er­zah­ler­freund­li­chen Urtei­len des Bun­des­fi­nanz­hofs hat den Fis­kus aber ver­an­lasst, die gesetz­li­che Rege­lung ab 2020 zu ver­schär­fen.

Mit der Geset­zes­än­de­rung wur­den ins­be­son­de­re zweck­ge­bun­de­ne Geld­leis­tun­gen und nach­träg­li­che Kos­ten­er­stat­tun­gen an den Arbeit­neh­mer, aber auch in bestimm­ten Fäl­len Gut­schei­ne und Geld­kar­ten als Geld­leis­tung ein­ge­stuft, die nicht unter die Steu­er­be­güns­ti­gungs­re­ge­lun­gen fal­len. Zweck­ge­bun­de­ne Gut­schei­ne ein­schließ­lich digi­ta­ler Gut­schei­ne, Gut­schein­codes und Gut­schein­apps sowie ent­spre­chen­de Geld­kar­ten ein­schließ­lich Pre­paid-Kar­ten gel­ten dage­gen wei­ter­hin als Sach­be­zug. Vor­aus­set­zung ist, dass die Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten aus­schließ­lich zum Bezug von Waren oder Dienst­leis­tun­gen beim Arbeit­ge­ber oder bei einem Drit­ten berech­ti­gen und zudem bestimm­te Kri­te­ri­en aus dem Zah­lungs­diens­te­auf­sichts­ge­setz erfül­len.

Wäh­rend die Neu­re­ge­lung für direk­te Zah­lun­gen, sei es im Vor­aus mit Zweck­bin­dung oder im Nach­hin­ein als Kos­ten­er­stat­tung, rela­tiv klar ist, hat sie bei Gut­schei­nen und Gut­ha­ben­kar­ten für mehr Ver­wir­rung als Klar­heit gesorgt, weil die Abgren­zung zwi­schen begüns­tig­ter und nicht begüns­tig­ter Leis­tung längst nicht immer klar war. Das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­um hat das Pro­blem aber die­ses Jahr end­lich erkannt und eine umfang­rei­che Ver­wal­tungs­an­wei­sung zur Abgren­zung zwi­schen Geld­leis­tung und Sach­be­zug her­aus­ge­ge­ben.

Die­se Ver­wal­tungs­an­wei­sung gilt rück­wir­kend ab Inkraft­tre­ten der Neu­re­ge­lung, also ab 1. Janu­ar 2020. Gleich­zei­tig ist dar­in aber auch eine Nicht­be­an­stan­dungs­re­ge­lung ent­hal­ten, nach der Gut­schei­ne und Geld­kar­ten, die zwar aus­schließ­lich zum Bezug von Waren und Dienst­leis­tun­gen berech­ti­gen, aber nicht die Vor­aus­set­zun­gen des Zah­lungs­diens­te­auf­sichts­ge­set­zes erfül­len, noch bis zum 31. Dezem­ber 2021 als Sach­be­zug aner­kannt wer­den. Das soll den Anbie­tern ent­spre­chen­der Ange­bo­te aus­rei­chend Zeit für die Anpas­sung an die neu­en Vor­ga­ben geben.

Zunächst woll­te die Deut­sche Ren­ten­ver­si­che­rung Bund eine rück­wir­ken­de Anwen­dung der Nicht­be­an­stan­dungs­re­ge­lung nicht mit­tra­gen, womit die­se weit­ge­hend ins Lee­re gelau­fen wäre, weil eine unter­schied­li­che Behand­lung im Steu­er- und Sozi­al­ver­si­che­rungs­recht alles noch kom­pli­zier­ter gemacht hät­te. Die Spit­zen­or­ga­ni­sa­tio­nen der Sozi­al­ver­si­che­rungs­trä­ger haben sich inzwi­schen aber dar­auf ver­stän­digt, die Nicht­be­an­stan­dungs­re­ge­lung mit­zu­tra­gen und bei­trags­recht­lich bis zum 31. Dezem­ber 2021 der Über­gangs­re­ge­lung der Finanz­ver­wal­tung zu fol­gen.

Gleich­zei­tig stel­len die Sozi­al­ver­si­che­rungs­trä­ger aber klar, dass Arbeit­ge­ber, die Gut­schei­ne und Geld­kar­ten gemäß der gesetz­li­chen Neu­re­ge­lung ab 2020 als steu­er- und sozi­al­ver­si­che­rungs­pflich­tig behan­delt haben, kei­ne Bei­trags­er­stat­tung oder Auf­rech­nung mit lau­fen­den Bei­trags­an­sprü­chen erwar­ten kön­nen. Nur wenn der Arbeit­ge­ber die­se Ein­nah­men unter Hin­weis auf die erst spä­ter bekannt gewor­de­ne steu­er­recht­li­che Nicht­be­an­stan­dungs­re­ge­lung rück­wir­kend für den jewei­li­gen Abrech­nungs­zeit­raum noch lohn­steu­er­frei belas­sen kann, wird es auch bei­trags­recht­lich nicht bean­stan­det, wenn zusam­men mit die­ser lohn­steu­er­recht­li­chen Kor­rek­tur eine Auf­rech­nung der Bei­trä­ge mit lau­fen­den Bei­trags­an­sprü­chen vor­ge­nom­men wird. Im Regel­fall dürf­te das daher nur die Abrech­nungs­zeit­räu­me ab Janu­ar 2021 betref­fen.

Trotz Nicht­be­an­stan­dungs­re­ge­lung bleibt aber das Pro­blem der Abgren­zung bei Gut­schei­nen und Gut­ha­ben­kar­ten ab 2022. Wel­che Gut­schei­ne und Geld- oder Gut­ha­ben­kar­ten dau­er­haft als Sach­be­zug aner­kannt wer­den, und wel­che ab 2022 als Geld­leis­tung zu bewer­ten sind, erläu­tert das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­um des­halb recht aus­führ­lich. Bei­de Fäl­le las­sen sich in vier Kate­go­ri­en ein­tei­len. Dau­er­haft als Sach­be­zug gel­ten fol­gen­de Leis­tun­gen:

  • Ein­lö­sung beim Aus­stel­ler: Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten mit oder ohne Betrags­an­ga­be, die aus­schließ­lich beim Aus­stel­ler des Gut­scheins für Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus sei­ner eige­nen Pro­dukt­pa­let­te ein­ge­löst wer­den kön­nen. Dazu gehö­ren bei­spiels­wei­se wie­der­auf­lad­ba­re Geschenk­kar­ten für den Ein­zel­han­del (ein­schließ­lich Shop-in-Shop-Lösun­gen und Kun­den­kar­ten von Kauf­häu­sern, Shop­ping­cen­tern und Out­let-Vil­la­ges) oder Tank­gut­schei­ne und -kar­ten eines ein­zel­nen Tank­stel­len­be­trei­bers oder einer bestimm­ten Tank­stel­len­ket­te zum Bezug von Waren oder Dienst­leis­tun­gen in der Tank­stel­le. Auch Kar­ten eines Online-Händ­lers, die nur zum Bezug von Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus sei­ner eige­nen Pro­dukt­pa­let­te (Ver­kauf und Ver­sand durch den Online-Händ­ler) berech­ti­gen sind von die­ser Kate­go­rie erfasst, solan­ge sie nicht auch für Pro­duk­te von Fremd­an­bie­tern (z. B. Mar­ket­place) ein­lös­bar sind. Der Sitz des Aus­stel­lers sowie des­sen Pro­dukt­pa­let­te sind bei die­ser Kate­go­rie nicht auf das Inland beschränkt.

  • Begrenz­te Akzep­tanz­stel­len: Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten mit oder ohne Betrags­an­ga­be, die aus­schließ­lich für Waren oder Dienst­leis­tun­gen bei einem begrenz­ten Kreis von Akzep­tanz­stel­len im Inland ein­ge­löst wer­den kön­nen. Als begrenz­ter Kreis von Akzep­tanz­stel­len gel­ten ins­be­son­de­re städ­ti­sche oder regio­na­le Ein­kaufs- und Dienst­leis­tungs­ver­bün­de (“City-Cards” und Stadt­gut­schei­ne). Aus Ver­ein­fa­chungs­grün­den eben­falls als erfüllt wer­tet das Finanz­amt die­se Vor­aus­set­zung bei von einer bestimm­ten Laden­ket­te aus­ge­ge­be­nen Kar­ten für Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus den ein­zel­nen Geschäf­ten im Inland oder aus dem Inter­net­shop die­ser Laden­ket­te. Ob es sich dabei um eige­ne Geschäf­te, Genos­sen­schafts­be­trie­be oder Fran­chise­neh­mer han­delt, spielt kei­ne Rol­le. In Fra­ge kommt auch ein vom Arbeit­ge­ber selbst aus­ge­stell­ter Gut­schein (z. B. Tank­gut­schein), wenn die Akzep­tanz­stel­len auf­grund ver­trag­li­cher Ver­ein­ba­run­gen unmit­tel­bar mit dem Arbeit­ge­ber abrech­nen.

  • Begrenz­tes Sor­ti­ment: Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten mit oder ohne Betrags­an­ga­be für Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus­schließ­lich aus einer sehr begrenz­ten Waren- oder Dienst­leis­tungs­pa­let­te. Auf die Anzahl der Akzep­tanz­stel­len und den Bezug im Inland kommt es dann nicht an. Dar­un­ter fal­len Gut­schei­ne und Gut­ha­ben­kar­ten, deren Ein­lö­sung nur bei Händ­lern und Dienst­leis­tern mög­lich ist, die aus­schließ­lich Waren oder Leis­tun­gen aus einem bestimm­ten Bereich anbie­ten (z. B. Buch­han­del, Fit­ness­stu­dio, Per­so­nen­ver­kehr, Strea­ming­diens­te) und Gut­schei­ne, die bei Anbie­tern mit brei­te­rem Sor­ti­ment auf eine bestimm­te Kate­go­rie beschränkt sind, also bei­spiels­wei­se Tank­kar­ten, die an einer belie­bi­gen Tank­stel­le nur für Kraft­stoff und Auto­zu­be­hör, aber nicht für ande­re dort ver­kauf­te Waren (Lebens­mit­tel, Zeit­schrif­ten) ein­ge­löst wer­den kön­nen.

  • Zweck­kar­ten: Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten mit oder ohne Betrags­an­ga­be, die nur berech­ti­gen, auf­grund von Akzep­tanz­ver­trä­gen zwi­schen Aussteller/Emittent und Akzep­tanz­stel­len Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus­schließ­lich für bestimm­te sozia­le oder steu­er­li­che Zwe­cke im Inland zu bezie­hen (z.B. Ver­zehr­kar­ten, Essens­mar­ken oder Behand­lungs­kar­ten). Auf die Anzahl der Akzep­tanz­stel­len kommt es nicht an. Nicht um eine Zweck­kar­te han­delt es sich, wenn deren Ein­satz­be­reich nicht mehr hin­rei­chend bestimmt ein­ge­grenzt ist. Ein begüns­tig­ter Zweck in die­sem Sin­ne ist daher ins­be­son­de­re nicht die Inan­spruch­nah­me der Sach­be­zugs­frei­gren­ze oder ande­rer steu­er­li­cher Begüns­ti­gungs- oder Pau­scha­lie­rungs­re­ge­lun­gen.

Im Gegen­satz zu den oben auf­ge­führ­ten Kate­go­ri­en erfül­len die fol­gen­den vier Kate­go­ri­en von Gut­schei­nen oder Gut­ha­ben­kar­ten nicht die Vor­aus­set­zun­gen des Zah­lungs­diens­te­auf­sichts­ge­set­zes und gel­ten damit ab 2022 in jedem Fall als Geld­leis­tung:

  • Geld­sur­ro­ga­te: Das sind ins­be­son­de­re Geld­kar­ten oder Pre­paid-Kre­dit­kar­ten mit über­re­gio­na­ler Akzep­tanz ohne Ein­schrän­kun­gen der damit bezieh­ba­ren Pro­dukt­pa­let­te, die im unba­ren Zah­lungs­ver­kehr ein­ge­setzt wer­den kön­nen. Allein die Begren­zung der Anwend­bar­keit sol­cher Kar­ten auf das Inland ist für die Annah­me eines Sach­be­zugs nicht aus­rei­chend.

  • Zah­lungs­funk­ti­on: Gut­schei­ne oder Geld­kar­ten, die nicht aus­schließ­lich zum Bezug von Waren oder Dienst­leis­tun­gen beim Arbeit­ge­ber oder bei einem Drit­ten berech­ti­gen, son­dern auch über eine Bar­aus­zah­lungs­funk­ti­on ver­fü­gen (die Aus­zah­lung von Rest­gut­ha­ben bis zu einem Euro ist unschäd­lich), eine eige­ne IBAN haben oder für Über­wei­sun­gen, den Erwerb von Devi­sen oder sonst als Zah­lungs­in­stru­ment ver­wen­det wer­den kön­nen.

  • Mar­ket­pla­ces: Gut­schei­ne oder Kar­ten eines Online-Händ­lers, die nicht nur zum Bezug von Waren oder Dienst­leis­tun­gen aus sei­ner eige­nen Pro­dukt­pa­let­te (Ver­kauf und Ver­sand durch den Online-Händ­ler) berech­ti­gen, son­dern auch für Pro­duk­te von Fremd­an­bie­tern (z. B. Mar­ket­place) ein­lös­bar sind.

  • Wei­te Akzep­tanz: Auch Gut­schei­ne und Geld­kar­ten, die bei einer Viel­zahl von Akzep­tanz­stel­len (online und lokal) ein­ge­löst wer­den kön­nen, ohne dass eine Begren­zung auf ein bestimm­tes Sor­ti­ment erfolgt, sind künf­tig Bar­lohn.

Neben der Erfül­lung der Vor­ga­ben des Zah­lungs­diens­te­auf­sichts­ge­set­zes geht das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­um noch auf wei­te­re Aspek­te ein, die bei Sach­be­zü­gen in Form von Gut­schei­nen oder Gut­ha­ben­kar­ten zu beach­ten sind. Die­se Regeln gel­ten ohne zeit­li­che Ein­schrän­kung, also auch für ver­gan­ge­ne Zeit­räu­me.

  • Zusätz­lich­keit: Vor­aus­set­zung für die Anwen­dung der Sach­be­zugs­frei­gren­ze von 44 Euro (50 Euro ab 1. Janu­ar 2022) auf Gut­schei­ne und Geld­kar­ten ist ab 2020, dass sie zusätz­lich zum ohne­hin geschul­de­ten Arbeits­lohn gewährt wer­den. Der steu­er­li­che Vor­teil ist damit ins­be­son­de­re im Rah­men von Gehalts­ver­zicht oder -umwand­lun­gen aus­ge­schlos­sen.

  • Bewer­tung: Für die steu­er­li­che Bewer­tung von Sach­zu­wen­dun­gen ist ein Abschlag von 4 % auf den End­preis vor­ge­se­hen, um pau­schal übli­che Preis­nach­läs­se abzu­de­cken. Die­ser Abschlag von 4 % ist jedoch nicht vor­zu­neh­men, wenn der Gut­schein auf einen in Euro lau­ten­den Höchst­be­trag aus­ge­stellt wird.

  • Zufluss­zeit­punkt: Der Zufluss­zeit­punkt eines Sach­be­zugs und damit der Zeit­raum, in dem die­ser steu­er­lich zu erfas­sen ist, hängt bei Gut­schei­nen und Geld­kar­ten davon ab, ob die­se beim Arbeit­ge­ber selbst oder bei einem Drit­ten ein­zu­lö­sen sind. Im Fall der Ein­lö­sung bei einem Drit­ten erfolgt der Zufluss des Sach­be­zugs im Zeit­punkt der Aus­ga­be des Gut­scheins an den Arbeit­ge­ber. Bei Geld­kar­ten erfolgt der Zufluss frü­hes­tens im Zeit­punkt der Auf­la­dung des Gut­ha­bens, weil der Arbeit­neh­mer erst zu die­sem Zeit­punkt einen Rechts­an­spruch gegen­über dem Drit­ten erhält. Ist der Gut­schein oder die Geld­kar­te dage­gen beim Arbeit­ge­ber ein­zu­lö­sen, fließt der geld­wer­te Vor­teil erst im Zeit­punkt der Ein­lö­sung zu.

  • Sys­tem­kos­ten: Die vom Arbeit­ge­ber getra­ge­nen Gebüh­ren für die Bereit­stel­lung und Auf­la­dung von Gut­schei­nen und Geld­kar­ten sind kein zusätz­li­cher geld­wer­ter Vor­teil, son­dern eine not­wen­di­ge Begleit­erschei­nung betriebs­funk­tio­na­ler Ziel­set­zun­gen des Arbeit­ge­bers und damit nicht Arbeits­lohn des Arbeit­neh­mers. Aus­drück­lich gere­gelt hat das Minis­te­ri­um das aber nur für Gut­schei­ne und Kar­ten, die im Rah­men der Sach­be­zugs­frei­gren­ze aus­ge­ge­ben wer­den. Da der Bun­des­fi­nanz­hof erst letz­tes Jahr ent­schie­den hat, dass in die Bemes­sungs­grund­la­ge für die Pau­schal­ver­steue­rung von Sach­be­zü­gen alle Auf­wen­dun­gen des Arbeit­ge­bers ein­zu­be­zie­hen sind, emp­fiehlt es sich, beim Finanz­amt eine Anru­fungs­aus­kunft ein­zu­ho­len, wenn Gut­schei­ne als pau­schal besteu­er­ter Sach­be­zug aus­ge­ge­ben wer­den sol­len und sol­che Gebüh­ren einen signi­fi­kan­ten Betrag aus­ma­chen.

  • Sicher­heit: Der Fis­kus ver­langt, dass die funk­tio­na­le Begren­zung der Gut­schei­ne und Geld­kar­ten in geeig­ne­ter Wei­se durch tech­ni­sche Vor­keh­run­gen und in den zur Ver­wen­dung kom­men­den Ver­trags­ver­ein­ba­run­gen sicher­zu­stel­len ist.

Auch wenn sich der Groß­teil der Ver­wal­tungs­an­wei­sung mit Fra­gen rund um Gut­schei­ne und Geld­kar­ten beschäf­tigt, geht das Minis­te­ri­um noch auf wei­te­re For­men von Leis­tun­gen an Arbeit­neh­mer ein. Beson­ders bei Zah­lun­gen an Arbeit­neh­mer oder in deren über­wie­gen­dem Inter­es­se liegt in den meis­ten Fäl­len eine Geld­leis­tung vor.

  • Kran­ken- & Pfle­ge­ver­si­che­rung: Die Gewäh­rung von Kran­ken-, Kran­ken­ta­ge­geld- oder Pfle­ge­ver­si­che­rungs­schutz ist ein Sach­be­zug bei Abschluss der Ver­si­che­rung und Bei­trags­zah­lung durch den Arbeit­ge­ber. Erfolgt dage­gen eine Zah­lung des Arbeit­ge­bers an den Arbeit­neh­mer, liegt auch dann eine Geld­leis­tung vor, wenn die Zah­lung des Arbeit­ge­bers mit der Auf­la­ge ver­bun­den ist, dass der Arbeit­neh­mer mit einem vom Arbeit­ge­ber benann­ten Unter­neh­men einen Ver­si­che­rungs­ver­trag schließt.

  • Unfall­ver­si­che­rung: Auch die Gewäh­rung von Unfall­ver­si­che­rungs­schutz ist ein Sach­be­zug, soweit bei Abschluss einer frei­wil­li­gen Unfall­ver­si­che­rung durch den Arbeit­ge­ber der Arbeit­neh­mer den Ver­si­che­rungs­an­spruch unmit­tel­bar gegen­über dem Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men gel­tend machen kann. Bei pau­scha­lie­rungs­fä­hi­gen Bei­trä­gen für eine Unfall­ver­si­che­rung schei­det die Anwen­dung der Sach­be­zugs­frei­gren­ze jedoch aus.

  • Mahl­zei­ten: Sofern die sons­ti­gen lohn­steu­er­li­chen Rege­lun­gen zu Mahl­zei­ten erfüllt sind, ist die Gewäh­rung von Essens­mar­ken (Essens­gut­schei­ne, Restau­rant­schecks) oder arbeits­täg­li­chen Zuschüs­sen zu den Mahl­zei­ten (digi­ta­le Essens­mar­ken) ein Sach­be­zug.

  • Aus­la­gen­er­satz: Eine Zah­lung an den Arbeit­neh­mer anstel­le der geschul­de­ten Ware oder Dienst­leis­tung (zweck­ge­bun­de­ne Geld­leis­tung oder nach­träg­li­che Kos­ten­er­stat­tung) ist kein Sach­be­zug. Anders sieht es aus mit Beträ­gen, die der Arbeit­neh­mer vom Arbeit­ge­ber erhält, um sie für ihn aus­zu­ge­ben (durch­lau­fen­de Gel­der), oder durch die Aus­la­gen des Arbeit­neh­mers für den Arbeit­ge­ber ersetzt (Aus­la­gen­er­satz). Die­se sind selbst­ver­ständ­lich steu­er­frei. Besteht aber ein eige­nes Inter­es­se des Arbeit­neh­mers an den bezo­ge­nen Waren oder Dienst­leis­tun­gen, liegt kein steu­er­frei­er Aus­la­gen­er­satz vor. Von einem eige­nen Inter­es­se des Arbeit­neh­mers geht das Finanz­amt dann aus, wenn die Waren oder Dienst­leis­tun­gen für den pri­va­ten Gebrauch des Arbeit­neh­mers bestimmt sind.